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Home 驗資審計 審計鑒證服務 我國獨立審計政府監管的適度性問題

一、公共品、信息不對稱、外部性與獨立審計監管
  會計信息是資本市場上眾多信息中最重要的信息之一。高質量的會計信息有助于投資者區分效益良莠的企業,降低利益相關者決策過程中面臨的不確定性,促使社會資源的趨利性流動,最終達到改善資源配置效率的目的。然而,高質量的信息會為信息的生產者一企業帶來負面的影響,如更高的信息提供成本、潛在的責任風險等。企業作為有限理性的“經濟人”,都存在著降低會計信息質量,甚至提供虛假信息以騙取市場信任的利益動機。所以說,純粹的市場安排是不會自覺提供高質量信息的。會計信息的公共品屬性及其不對稱分布,是會計信息失靈的根源(黃世忠、杜興強、張勝芳,2002)。
  獨立審計以獨立的第三方身份對會計信息提供鑒證,維護資本市場秩序,保護社會公眾的利益。它也是會計信息的有機組成部分,同樣具有公共品屬性和信息不對稱的特點。這使得注冊會計師也不會自覺提供高質量的審計信息。然而,使用審計信息的利益相關者如果信任了經過審計但仍存在重大錯報漏報的財務報表而作出錯誤決策,不僅會導致重大的經濟損失,而且會破壞資本市場秩序,帶來嚴重的經濟后果,這是審計信息的典型的負外部性。只有在監管制度的威懾下,注冊會計師才會內部化預期的損失,并采納相應的預防措施來生產出審計質量恰當的審計信息。正因為如此,對獨立審計的監管就尤為重要了。

二、獨立審計監管:只能是混合模式
  在德日等政府干預主義理念長期主導經濟生活的國家,實行的是政府管制型的監管模式。在英美(2002年以前)等自由主義理念長期主導經濟生活的國家,市場自然形成了自我監管為主的監管模式。(謝德仁,2001)。自我監管的優點在于行業自律組織有較大的靈活性和適應性,可以涵蓋注冊會計師職業服務的全部領域,有助于提高獨立審計的質量。然而大量審計失敗的案例表明自我監管確實有其制度上的缺陷。主要包括:第一,注冊會計師職業組織既是注冊會計師行業的守護神,又是監管者。由于缺乏獨立性,該組織就可能偏袒其會員,犧牲公眾利益。第二,若無充分外部競爭,注冊會計師職業組織可能利用執業服務質量的信息不對稱下的信息優勢地位形成“專家專制”。第三,注冊會計師職業組織的權威性不如政府,懲戒措施有限,約束力不足。而政府作為監管者具有較強權威性和強制力,并且被認為是社會公眾利益的當然代表,它的獨立性要強于行業本身。但是政府監管的缺點也很明顯:官僚化程度高,缺乏行業自律的靈活性與適應性,易發生行政腐敗等(謝德仁,2002)。
  從以上分析可知,這兩種模式各有優劣。為了最大程度地保護公眾利益,不能采用某種純粹的監管模式,而只能根據本國的歷史、市場經濟理念與當時具體社會經濟環境采取以某種監管模式為主的混合模式。美國監管模式的發展就充分驗證了這一趨勢。1916年美國的注冊會計師成立了美國統一的職業組織一美利堅合眾國會計師協會(AICPA的前身),進行行業的自我管制。1929-1933的經濟大危機后,美國的《證券法》與《證券交易法》將政府的權威與干預引入其獨立審計的管制之中,實施以行業自律為主的混合模式。2001年安然公司破產案發生后,美國國會通過了Sarbanes-Oxley Act of 2002,建立更加獨立、權威的PCAOB這樣一個行業外獨立機構(實質上是行業自我管制與政府管制力量互相制約有機配合的產物),實施以獨立管制為主的混合模式。
  因此,世界各國的獨立審計監管必將朝著政府與市場力量相結合的方向變革。自我監管需要得到政府的支持,政府監管應得到自律制度的配合。政府與市場和(或)行業自律組織應分工合作,達到適當的管制均衡才能更好地推進獨立審計行業的發展。

三、中國的現實選擇:政府監管為主
  中國的獨立審計監管制度同樣面臨選擇與完善。我們認為,處于轉軌時期的中國,應該選擇以政府監管為主的管制模式,這不但符合國際潮流發展的新趨勢也符合中國的現實情況:
  第一,中國的政府干預思想在經濟生活中占主導地位,且有尊上、唯上的傳統文化習慣。在這種思維定勢下,以政府監管為主,體現其權威性和強制力比較容易為社會公眾和被管制行業所接受,從而降低管制成本。根據財政部的調查,70%以上的事務所對于財政部收回中國注冊會計師協會的監督管理權持贊成態度就充分說明了這一點。
  第二,我國證券市場上大多數上市公司由國有企業改制而來,在國有股“一股獨大”的情況下,非流通股(表現為國有股)股東與管理者一樣擁有幾乎完全相同的信息。信息不對稱的雙方是流通股股東及其他利益相關者與非流通股股東及管理者。會計師事務所實際上受聘于公司管理層,處于明顯的弱勢地位。迫于生存和發展,不得不與管理當局“合作”,這種審計報告的質量可想而知。政府代表國家管理國有企業,這種內部的制衡在現階段也只能依靠政府來解決。
  第三,從我國的法律制度環境來看,我國雖然建立了一系列的審計法律規范體系對獨立審計行業實行監管,但是事實上,我國的法律體系不夠完備,特別是可操作性不強,無論是對注冊會計師、對上市公司及管理當局的都約束甚微。這種低風險的法律制度環境在很大程度上決定了注冊會計師審計質量整體偏低。所以我國首要的任務是要建立健全完善的市場經濟法律體系,在法律的基礎上完善我國的行業監管制度。這個任務也主要通過政府才能完成。
  第四,歷史地看,我國獨立審計主要依賴于政府的引導,在短時間內迅速建立和發展起來,而不是像美英等國依靠市場的力量在漫長的過程中自發形成。因此我國獨立審計行業及自律組織的力量都比較薄弱,行業本身的功能也并不完善。這就決定了現階段我國不可能選擇以行業自律為主的監管模式。獨立機構監管從理論和邏輯上應該是最優的選擇,但如果與政府及注冊會計師職業組織等資源提供者的和約不明確,關系處理不妥,配套的制約機制不到位,則也許就盡有自律管制與政府管制的缺點,而無后者之優點,最終流于形式(謝德仁,2002)。顯然我國目前還沒有基礎建立這樣獨立、有效與運作透明的獨立管制機構。由此可見,以政府監管為主適合我國的現實國情。
  既然選擇以政府監管為主的模式,也就應該正視政府監管的弊端,解決政府監管中存在的問題,才能達到較好的監管效果。政府監管的劣勢在于:其一,政府失靈。現實生活中無論是政府官員或是政府機構都有其自身的經濟利益和行為目標,易發生行政腐敗,使政府監管的公正性和獨立性并不成為必然。其次,政府權力的擴張性和政府活動成本的高成本和低效率,往往產生多頭監督、重復檢查,政府監管運行效率低下。其三,現代經濟活動的復雜多變,政府要全面掌握和分析所有的信息不但十分困難而且成本高昂,這種信息不對稱使政府監管缺乏自律監管的靈活性和適應性,決策失誤的可能性較大(柳新元,2002)。


  獨立審計政府監管不是獨立審計“獨管”,政府監管應該適度。其中的“度”主要包括廣度、深度與透明度。“廣度”是指在監管制度安排上,明確界定政府的行政權力范圍。包括以下幾個方面:其一,事前的制度安排。例如制定清晰、準確、普遍認同的信息質量標準和監管制度體系,完善公司治理結構,優化獨立審計的執業環境。其二,事中的例外管理。只有當會計信息質量或審計服務市場發生系統性信任危機或對社會公眾利益有重要影響的單位發生重大審計失敗時,政府才果斷介入,直接行使其行政權力進行處罰或對自律組織施加影響和壓力迫使其改進監管,增強政府的影響力、威懾力和社會效果。日常的監管則主要由注冊會計師協會負責。其三,事后監管主體的責任追究機制。在明確界定政府有關部門監管職能的前提下,建立并嚴格落實責任制度,避免走過場的監管行為。如果監管部門實施監督檢查后仍出現重大違法問題,應追究監管者的失職責任。“深度”是指政府部門和注冊會計師協會在監管權力上的分割,也就是說,不是在任何時候、任何情況下,只要涉及到獨立審計的宏觀問題,政府部門都要插手。如果政府部門對注冊會計師職業服務市場進行行政細分、對職業服務直接進行定價、扼殺市場競爭的話,那么獨立審計行業將難以持續健康發展,公眾利益反而受到政府的侵犯。這方面應當借鑒德國的經驗,德國的法律對注冊會計師的執業資格、執業技術、職業道德、對執業質量的監督與獎懲等都加以明確規范,但是這些規范實行“對事不對人”的原則,適用于所有的注冊會計師和會計師事務所,他們遵循這些規范在獨立審計職業服務市場中展開公平競爭。“透明度”源自于WTO協議的基本原則之一:可預見性、透明度原則。我國已經加入WTO的行列,從某種程度上講,受WTO沖擊最大的不是企業,而是政府的管理行為。政府監管領域的透明度是指具有清晰、準確、正式、易理解、普遍認可的慣例。它是一個全面的、綜合性的概念,在獨立審計監管中,不僅滲透于“廣度”和“深度”,更重要的還應顧及到實現“廣度”和“深度”這一標準的方式和程序。主要含義包括政府各監管主體權責清晰、政府行政監管運作程序透明并對外提供高頻率的準確信息。政府各部門應理順注冊會計師行業監管工作中的相互關系并規范自身行為,避免監督越位和缺位,同時建立透明的行政監管運作程序、出臺相關制度并嚴格執行。從以上幾個方面完善我國獨立審計的政府適度監管,才能提高監管效率,降低監管成本,發揮政府監管的優勢。

  「參考文獻」

  黃世忠,杜興強,張勝芳。2002.市場、政府與會計監管。會計研究,12

  謝德仁。2001.注冊會計師行業管制模式的國際比較。審計研究,4

  謝德仁。2002.注冊會計師行業管制模式:理論分析。會計研究,2

  柳新元,2002.利益沖突與制度變遷。武漢:武漢大學出版社

  謝德仁,陳武朝。1999.注冊會計師職業服務市場的細分研究。會計研究,8

  文碩。1996.世界審計史。企業管理出版社

  魏明海,劉峰,施鯤翔。2001.論會計透明度。會計研究,9

  王海民。2001.對政府會計監管問題的幾點看法。會計研究,12

  郝振平。2001.審計監管體系的構建與完善。審計研究,6

 

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